Her gir Eurojurisadvokat Roald Lund Eriksen en oversikt over reglene som gjelder fastsettelse av likningsverdien av fast eiendom. Reglene er under endring f.o.m. 2009, og innebærer skatteskjerpelser.

Innledning
Hovedregelen i skatteloven er at skattepliktig formue fastsettes til omsetningsverdien pr. 1. januar i ligningsåret, jfr. skatteloven (skl) § 4-1 (1).

For fast eiendom har imidlertid ligningsverdien ved verdsettelse av boliger, herunder fritidsboliger, kunne settes lavere enn omsetningsverdien. Nyere boliger har gjerne fått fastsatt ligningsverdi til ca. 30 % av det eieren har betalt for bygning og tomt. For eldre boliger har ligningsverdien vært satt vesentlig lavere enn dette. Det har vært anslått at ca. 5 % av eneboligene har hatt en ligningsverdi under 5 % av omsetningsverdien regnet i 2007-tall. Også for næringseiendom har ligningsverdien tradisjonelt vært satt svært mye lavere enn omsetningsverdien.

Myndighetene har søkt å øke ligningsverdien ved årlig justering med prosentvise påslag. Samtidig har det vært en betydelig prisstigning på fast eiendom, noe som har medført at ligningsverdi på eiendom fortsatt har vært lavt vurdert i forhold til omsetningsverdi.

Fra og med 2009 har myndighetene vedtatt en omlegging av formuesverdifastsettelsen for næringseiendom som leies ut. Fra og med 2010 er det videre vedtatt nye regler for formuesverdsettelse av ikke-utleid næringseiendom.

Videre er det for boligeiendommer fra og med 2010 vedtatt nye regler for fastsettelse av ligningsverdi.

Hensikten med disse endringer er at ligningsverdien på de nevnte eiendommer i større grad skal gjenspeile markedsverdier.

For verdsettelse av fritidseiendommer, våningshus og bolig i utlandet er det ikke foretatt noen endring av reglene. Justering av verdien av disse eiendommer vil skje som tidligere.

I det følgende gis en kort gjennomgang av de nye verdsettelsesregler for næringseiendom og boligeiendommer gjeldende fra og med 2010.

Næringseiendom
Fra og med inntektsåret 2009 ble det vedtatt økt formuesfastsettelse på næringseiendom som leies ut. Med virkning fra og med inntektsåret 2010 er det nå videre vedtatt nye regler også for formuesfastsettelse av ikke-utleid næringseiendom.

Det følger nå av skl § 4-10 (4) at ”Verdien av næringseiendom kan fastsettes på grunnlag av en beregnet utleieverdi. Verdsetting etter første punktum kan foretas ved bruk av differensierte kvadratmetersatser.”

Av skl § 4-10 (5) følger videre at ”Departementet kan gi forskrift til utfylling og gjennomføring av denne paragraf.” Med hjemmel i denne bestemmelse er det i Forskrift av 19.11.1999 nr. 1158 Forskrift til utfylling og gjennomføring m.v. av skatteloven gitt nærmere regler om verdsettelse av utleid næringseiendom (Forskr.1158), jfr. §§ 4-10-2 til 4-10-9.

Begrepet næringseiendom
Begrepet næringseiendom er nærmere definert i Forskr. 1158 § 4-10-2 som ”alle typer næringseiendom, herunder tomter, eiendom i utlandet og bolig- og fritidseiendom som leies ut i eierens næringsvirksomhet.”

Følgende eiendommer anses positivt ikke som næringseiendom etter denne bestemmelse:
a) andel i boligselskap som verdsettes etter skatteloven § 4-10 annet ledd
b) jordbrukseiendom og skog som verdsettes etter skatteloven § 4-11
c) kraftanlegg som verdsettes etter skatteloven §18-5.

Reglene om verdsetting av utleid næringseiendom omfatter heller ikke eiendom som i sin helhet eies av ikke-børsnotert selskap, hvor selskapet ved utgangen av inntektsåret direkte eller indirekte i sin helhet eies av et børsnotert aksjeselskap, av et allmennaksjeselskap, eller av personer eller institusjoner som er fritatt for skatteplikt etter skatteloven § 2-30 (skattefri institusjon).

Utleid næringseiendom
Når omsetningsverdien av den utleide del av en eiendom, herunder en forholdsmessig andel av fellesområder, overstiger 50 % av eiendommens samlede verdi, skal formuesverdien settes til 40 % av den kapitaliserte utleieverdien.

Alternativt kan en eier kreve at næringseiendom verdsettes til 40 % av den kapitaliserte utleieverdien dersom utleid del av eiendommen, herunder en forholdsmessig andel av fellesområder, overstiger 50 % av eiendommens samlede areal. Det ses i dette tilfelle bort fra grunnareal (tomt) der bygningene utgjør eiendommens hovedfunksjon. Krav om at areal skal legges til grunn ved vurdering av hvor stor del som anses utleid, må framsettes ved levering av selvangivelsen.

Som en sikkerhetsventil er det fastsatt at formuesfastsettelsen for næringseiendom uansett ikke skal overstige 60 % av eiendommens omsetningsverdi. Etter krav fra skattyter skal formuesverdien da settes ned til 60 % av eiendommens omsetningsverdi.

Hovedregelen er at utleieverdien for en næringseiendom utgjør gjennomsnittet av samlet brutto utleieinntekt for inntektsåret og de to foregående inntektsårene fratrukket eierkostnader, dividert med en kalkulasjonsfaktor som beregnes årlig av Skattedirektoratet og kunngjøres i januar i året etter inntektsåret. Grunnlaget for fastsettelse av kalkulasjonsfaktoren er et årsgjennomsnitt av renter på statsobligasjoner med 10 års løpetid i inntektsåret, pluss et tillegg på 5 prosentpoeng. (Til orientering er kalkulasjonsfaktoren for inntektsåret 2009 fastsatt til 0,09.)

Fradraget for eierkostnader er et standardfradrag og beregnes som 10 % av gjennomsnittet av samlet bruttoinntekt for inntektsåret og de to foregående inntektsårene.

Eksempel på beregning av formuesverdi basert på kalkulasjonsfaktor 0,09:

Brutto utleieinntekter utgjør kr 1 000.000. Fradrag for eierkostnader på 10 % utgjør kr 100.000. Grunnlaget utgjør da kr 900.000 som skal divideres med kalkulasjonsfaktor 0,09.
Utleieverdien er da Kr 900.000 : 0,009 = kr. 10.000.000.

Dvs. at formuesverdien utgjør: kr. 10.000.000 x 40 % = kr. 4.000.000.

Dersom næringseiendommen har vært utleid i mindre enn tre år beregnes utleieverdien som inntektsårets brutto utleieinntekt fratrukket eierkostnader, dividert med forannevnte kalkulasjonsfaktor. Eierkostnader fastsettes til 10 % av inntektsårets brutto utleieinntekt.

For næringseiendom som kun har vært utleid i deler av inntektsåret eller ved utleie av kun deler av eiendommen, må det foretas en omregning av den årlige utleieinntekt før utleieverdien kan beregnes.

For næringseiendom som kun har vært utleid i deler av inntektsåret skal samlet utleieinntekt i året dividert på antall måneder utleie, multiplisert med 12, legges til grunn ved beregning av utleieverdien Samme beregning benyttes ved inntektsbortfall i en del av inntektsåret. Beregning av utleieverdien skjer for øvrig som foran nevnt.

Utleie i deler av måneder avrundes opp til nærmeste hele måned.

Ved inntektsbortfall et helt inntektsår skal siste innrapporterte utleieverdi legges til grunn, forutsatt at eiendommen ikke blir benyttet av eieren i inntektsåret.

For næringseiendom som ikke er mulig å leie ut i deler av året (sesongavhengig utleie), skal inntektsårets brutto utleieinntekt legges til grunn ved beregning av utleieverdien.

Ved delutleie av næringseiendom skal inntektsårets utleieinntekt divideres på utleid del av eiendommen, og deretter multipliseres med eiendommens samlede areal. Der fellesområder inngår i avtalt leie skal forholdsmessig andel av fellesområdene medregnes som utleid del av eiendommen. Der bygningene utgjør eiendommens hovedfunksjon skal det ses bort fra grunnareal (tomt). Eiendommens utleieverdi beregnes for øvrig i henhold til hovedregelen.

Ved ny bruk av eiendommen, eierskifte m.v. er det fastsatt følgende:
(1) Ved overgang i året fra utleid næringseiendom til ikke-utleid næringseiendom skal siste fastsatte formuesverdi legges til grunn i overgangsåret.
(2) Ved overgang fra utleid næringseiendom til boligeiendom skal formuesverdien i overgangsåret bygge på beregnet utleieverdi fastsatt ved ligningen for foregående inntektsår.
(3) Ved overdragelse av utleid næringseiendom skal verdsettelsen i ervervsåret bygge på overtakende eiers utleieinntekt.
(4) Blir eiendommen delt i inntektsåret, skal matrikkelenhet som leies ut verdsettes på grunnlag av utleieinntekt fra og med tidspunktet for registrering i matrikkelen.

Ved redusert utleieinntekt som følge av utleie til nærstående, til selskap i samme konsern eller i andre tilfeller hvor leie ikke er avtalt på armlengdes vilkår, vil ligningsmyndighetene kunne fastsette grunnlaget for formuesverdsettingen ved skjønn.

Ikke-utleid næringseiendom
For næringseiendom som ikke er utleid skal formuesverdsettelsen f.o.m. 2010 skje etter en sjablonmetode på grunnlag av markedsverdi beregnet på grunnlag av en beregnet kvadratmetersats multiplisert med eiendomsarealet.

Den beregnede kvadratmetersats skal utarbeides av myndighetene med utgangspunkt i selskapenes innrapportering av leieinntekter for utleid næringseiendom. Satsene skal differensieres i ulike kategorier etter geografi og bygningstype. Faller en eiendom inn under flere eiendomskategorier, f.eks. butikk og lagerlokale, skal en benytte kvadratmetersats for den kategori som eiendommen hovedsakelig brukes til.

Formuesverdien for ikke-utleide næringseiendommer skal settes til 40 % av beregnet markedsverdi.

Som for utleid næringseiendom skal heller ikke formuesverdi for ikke-utleid næringseiendom overstige 60 % av eiendommens omsetningsverdi. Etter krav fra skattyter skal formuesverdien da settes ned til 60 % av eiendommens omsetningsverdi.

Disse regler omfatter alle typer ikke-utleid næringseiendom, herunder kontorlokaler, fabrikker, tomter, parkeringshus, butikker, verksteder m.v. Jord- og skogbrukseiendommer formuesverdsettes etter særlige regler og omfattes ikke av de nye regler for verdsetting av ikke-utleid næringseiendom. Det samme gjelder for kraftanlegg.

Hver matrikkelenhet skal vurderes under ett i forhold til om eiendommen faller inn under de nye regler. Dette innebærer at denne metode i utgangspunktet skal anvendes ved formuesverdsettingen hvis hoveddelen av eiendommen benyttes som ikke-utleid næringseiendom. Motsatt skal eiendommen f.eks. verdsettes etter reglene om bolig hvis boligen utgjør hoveddelen beregnet etter leieverdi.

Er mindre enn 50 % av en næringseiendom, beregnet etter leieverdi (eventuelt areal) utleid, skal hele eiendommen verdsettes etter reglene for ikke-utleid næringseiendom. Dette medfører at også utleid del formuesverdsettes etter fastsatte kvadratmetersatser.

Eiendommens reelle status ved utgangen av inntektsåret vil være avgjørende for bruk av verdsettingsmetode. Ved endring av status fra å være utleid til ikke-utleid næringseiendom skal eiendommen formuesverdsettes etter metoden for ikke-utleid næringseiendom. Næringseiendom som ved bruksendring eller realisasjon før årets utgang går over til å være boligeiendom, skal verdsettes etter reglene for boligeiendommer.

For eiendommer som i inntektsåret går over fra å være næringseiendom til fritidseiendom, vil det være unntak fra reglene om at eiendommens status ved årets utgang skal være avgjørende. For slike eiendommer gjelder at ligningsverdien i overgangsåret skal bygge på formuesgrunnlaget for eiendommen fastsatt for foregående inntektsår. I overgangsåret skal imidlertid formuesverdien på fritidseiendom justeres ned fra 40 % til maksimalt 30 % av beregningsgrunnlaget. Regelen om nedsettelse til maksimalt 30 % av markedsverdien etter krav fra skattyter vil gjelde også i disse tilfellene.

Ved overgang fra utleie av boligeiendom i virksomhet til bruk som egen bolig eller fritidsbolig, skal formuesverdien i overgangsåret bygge på beregnet utleieverdi fastsatt ved ligning for foregående inntektsår. Verdien skal imidlertid fastsettes til 30 % av beregnet utleieverdi.

Utfyllende forskriftsregler om verdsetting av ikke-utleid næringseiendom, med inndeling i eiendomskategorier, er ennå ikke fastsatt.

BOLIGEIENDOM
For boligeiendom skal ligningsverdien f.o.m. 2010 settes til produktet av boligens areal og en kvadratmetersats.

Kvadratmetersatsen skal settes til en prosentandel av beregnet omsetningsverdi pr. kvadratmeter, hvor det skal tas hensyn til boligtype (enebolig, småhus eller leilighet), byggeår, areal og geografisk beliggenhet. Kvadratmetersatsen fastsettes årlig av Skattedirektoratet basert på prisstatistikk for omsatte boliger utarbeidet av Statistisk sentralbyrå.

Ved verdifastsettelsen skilles det mellom primærbolig (bolig hvor eieren bor) og sekundærbolig (dvs. andre boliger som ikke defineres som fritidsbolig eller næringseiendom).

For primærboliger settes kvadratmetersatsen til 25 % av beregnet kvadratmeterpris. For sekundærboliger settes kvadratmetersatsen til 40 % av beregnet kvadratmeterpris.

Som en sikkerhetsventil gjelder for primærboliger at skattyter kan kreve beregnet formuesverdi nedsatt dersom den overstiger 30 % av eiendommens dokumenterte omsetningsverdi. For sekundærbolig er sikkerhetsventilen tilsvarende 60 % av eiendommens dokumenterte omsetningsverdi. Dokumentasjon av markedsverdi kan skje med takst, verdivurdering eller ved observerbar markedsverdi, dvs. ved oppnådd salgssum for den aktuelle eiendom eller en helt lik eiendom i samme område.

De nye reglene om formuesverdsetting skal i utgangspunktet gjelde for alle typer boligeiendommer. Hva eiendommen faktisk brukes til, skal ikke være avgjørende for om det er en boligeiendom. Dette medfører at både egen helårsbolig, pendlerbolig og utleiebolig er omfattet av begrepet boligeiendom. Bolig på festet grunn er også omfattet. Bolig som leies ut i eierens næringsvirksomhet, og eiendom hvor hoveddelen blir benyttet som næringseiendom, får fastsatt verdien etter reglene om næringseiendom, se omtale ovenfor.

Fritidseiendommer, våningshus på gårdsbruk og boliger i utlandet omfattes ikke av de nye reglene om verdsetting av boligeiendom. For slike eiendommer er det ikke foreslått noen endret verdsettingsmetode.

Skillet mellom boligeiendom og fritidseiendom skal bygge på særtrekk ved eiendommen. Det er ikke avgjørende hvordan eiendommen faktisk brukes. Som fritidseiendom regnes typiske hytter, sommerhus og leilighetskompleks bygget utelukkende for fritidsformål. I utgangspunktet vil det fremgå av matrikkelen hva som er fritidsbygg. Hvis eiendommen fremstår som en fritidseiendom, vil den bli regnet som dette, selv om den faktisk benyttes som helårsbolig. Tilsvarende vil en bolig som fremstår som helårsbolig være omfattet av verdsettelsesreglene for bolig, selv om den benyttes som fritidseiendom.

Selveierleiligheter og bolig i seksjonerte bygg vil bli verdsatt etter reglene for boligeiendom.

For boenhet i boligselskap som lignes etter skl. § 7-3 (borettslag og boligaksjeselskap) vil verdsetting av boenhet tilsvarende skje etter de forannevnte regler.

Som et ledd i å fastsette de nye ligningsverdier for boliger, vil boligeierne i løpet av 2010 måtte innrapportere boligens areal, byggeår og eventuelt boligtype til Skatteetaten. For boenhet i boligselskaper vil det være selskapet som står for innrapporteringen.

Fritidseiendom
De nevnte sjablonregler under foregående punkt gjelder ikke for fritidsboliger. Likningsverdi for fritidseiendom vil bli fastsatt som tidligere. For 2010 skal ligningsverdien for fritidsboliger oppjusteres med 10 %.

Bolig og fritidseiendom i utlandet
Ligningsverdi for fast eiendom i utlandet skal fastsettes etter norske regler. Det tas utgangspunkt i salgsverdien der eiendommen ligger. For bolig- og fritidseiendommer må det legges til grunn tilnærmet samme forhold mellom ligningsverdi og salgsverdi som i skattyters bostedskommune i Norge. Eventuell formuesverdi fastsatt av utenlandske skattemyndigheter skal ikke legges til grunn.

Våningshus på gårdsbruk
Våningshus på gårdsbruk formueslignes ikke særskilt, men inngår i den samlede ligningsverdi på gårdsbruket.

Publisert 26.04.2010
Første gang publisert i Eurojuris Informerer